Подъемные налог на прибыль

Подъемные: налогообложение и налоговые риски (С. Овчинникова, журнал «Актуальная бухгалтерия», N 12, декабрь 2017 г.)

Подъемные: налогообложение и налоговые риски

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

Журнал «Актуальная бухгалтерия», N 12, декабрь 2017 г., с. 47-55.

Для привлечения перспективных работников компания планирует выплачивать подъемные молодым специалистам, прибывшим к месту работы из других городов. Каков порядок принятия таких расходов в целях налогообложения прибыли, НДФЛ и страховыми взносами? Каковы налоговые риски, возникающие при наличии таких выплат?

Понятие подъемных не определено нормами трудового и налогового законодательства. По мнению Минфина России*(1), в целях налогообложения под подъемными следует понимать виды возмещений, установленные статьей 169 Трудового кодекса, согласно которой при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику:

Коммерческие организации устанавливают порядок и размеры возмещения работникам расходов при переезде на работу в другую местность коллективным договором или локальным нормативным актом либо по соглашению сторон трудового договора.

При этом некоторые судьи отмечают, что при применении положений указанной статьи необходимо учитывать, что они касаются случаев, когда работник по согласованию с работодателем переезжает с одного места работы, в котором он выполнял свои трудовые обязанности, на другое место работы у этого же работодателя*(2).

В то же время специалисты Роструда в ответах на частные запросы указывают, что положения статьи 169 Трудового кодекса применяются в том числе при заключении трудового договора с работодателем, расположенным в другой местности*(3).

См. ст. 57 Трудового кодекса Российской Федерации

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить*(4), и определяемая в соответствии с главой 23 Налогового кодекса.

По общему правилу доходы, полученные физическим лицом от источников в РФ в натуральной или денежной форме, признаются объектом обложения НДФЛ*(5). Вместе с тем Налоговым кодексом установлен перечень доходов, не подлежащих налогообложению.

Так, не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах законодательно установленных норм), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность)*(6).

Согласно разъяснениям специалистов Минфина России, суммы возмещения работнику расходов, связанных с переездом на работу в другую местность (расходы по проезду и обустройству), не облагаются НДФЛ в размерах, установленных соглашением сторон трудового договора. Такие разъяснения даны, например, в отношении следующих ситуаций:

— работодатель переводит часть работников из одного обособленного подразделения в другое обособленное подразделение, расположенное в другом городе*(7);

— работник направлен на постоянную работу за границу*(8);

— работодатель привлекает новых сотрудников других организаций из других регионов России*(9).

Из вышеприведенных писем следует, что Минфин России допускал возможность применения пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса при выплате возмещения расходов, предусмотренных статьей 169 Трудового кодекса, как в случаях перевода уже работающих сотрудников на работу в другую местность, так и в случаях привлечения новых иногородних работников.

Однако позднее позиция Минфина России изменилась*(10): чиновники разъяснили, что положения статьи 169 Трудового кодекса применяются в случае, когда работник по согласованию с работодателем переезжает с одного места работы, в котором он выполнял свои трудовые обязанности, на другое место работы. На момент переезда на работу в другую местность физическое лицо должно состоять в трудовых отношениях с тем же работодателем, по соглашению с которым осуществляется его переезд с одного места работы у данного работодателя на другое место работы, расположенное в другой местности. В случае найма нового сотрудника и оплаты проезда до его места работы, указанного в трудовом договоре, а также расходов по обустройству на новом месте жительства применение положений указанной статьи является необоснованным. В этой связи суммы оплаты организацией данных расходов работника подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке.

В сравнительно недавних письмах Минфина России*(11) высказана аналогичная точка зрения: поскольку возмещение новым работодателем работнику его расходов на переезд к новому месту работы статьей 169 Трудового кодекса не предусмотрено, на данную выплату не распространяется действие пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса. При этом способ оплаты (возмещения) работодателем таких расходов значения не имеет.

Таким образом, на данный момент представители финансового ведомства считают, что в случае, когда затраты на переезд и обустройство работника компенсирует новый работодатель, такая компенсация не считается произведенной на основании статьи 169 Трудового кодекса (с этим согласился, в частности, Забайкальский краевой суд в деле, которое упоминалось выше, а ФАС ДВО*(12) указал, что возмещение расходов по переезду к месту работы признается компенсацией при наличии трудовых отношений).

Кроме того, чиновники обращают внимание, что суммы возмещения расходов работника по обустройству на новом месте жительства и стоимости проезда работника и членов его семьи (провоза багажа) освобождаются от обложения НДФЛ при наличии соответствующих подтверждающих документов, при условии, что такое возмещение производится в соответствии со статьей 169 Трудового кодекса*(13).

При этом существуют судебные решения, не поддерживающие официальную точку зрения.

Так, в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда*(14) довод налоговой инспекции о невозможности применения положений статьи 169 Трудового и пункта 3 статьи 217 Налогового кодексов в связи с тем, что до переезда по местонахождению общества работники не состояли в трудовых отношениях с организацией, судом был отклонен.

Суд пришел к выводу о том, что обществом были выполнены все предусмотренные нормами Трудового кодекса условия, а именно: достигнута предварительная договоренность с работниками о возмещении спорных расходов, трудовыми договорами закреплены конкретные размеры этого возмещения, а само возмещение произведено в период, когда работники состояли в трудовых отношениях с обществом. Ссылка налоговиков на то, что никто из работников документально не подтвердил, что полученные денежные средства были направлены именно на обустройство на новом месте жительства, также была отклонена судьями, так как действующее законодательство не предусматривает необходимости представления работниками отчетов о расходовании спорных компенсаций.

См. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.02.2012 N Ф03-417/12 по делу N А51-9827/2011

Аналогичный вывод сделал и Девятый арбитражный апелляционный суд*(15), в частности, указав, что на основании статьи 169 Трудового кодекса работнику возмещаются расходы на обустройство на новом месте жительства во всех случаях, когда для выполнения своих трудовых обязанностей ему приходится поменять свое прежнее место жительства.

Что касается возмещения расходов на наем жилья, следует отметить, что статьей 169 Трудового кодекса такой вид компенсации не предусмотрен.

В этой связи Минфин России неоднократно указывал, что суммы возмещения организацией расходов по найму жилья работников, переехавших на работу в другую местность, не подпадают под действие пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса (данной нормой предусмотрено освобождение от налогообложения сумм возмещения только в отношении переезда). Поэтому рассматриваемые суммы подлежат обложению НДФЛ даже при условии, что возмещение подобных расходов предусмотрено трудовым договором*(16).

При этом судьи придерживаются противоположной точки зрения, считая, что наем жилого помещения для сотрудников из другой местности является неотъемлемой частью обустройства на новом месте жительства, а следовательно, оплата найма попадает под понятие компенсации и не облагается НДФЛ*(17).

Президиум Верховного Суда РФ обобщил судебную практику по этому вопросу и пришел к выводу о том, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается НДФЛ, если предоставление таких благ обусловлено, прежде всего, интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина. Одно лишь то обстоятельство, что в результате предоставления гражданину оплаченных за него благ в определенной мере удовлетворяются личные потребности физического лица, не является достаточным для вывода о возникновении дохода в натуральной форме, облагаемого налогом*(18).

Таким образом, учитывая судебную практику, суммы возмещения на проезд и обустройство вновь принимаемым на работу специалистам, а также компенсации расходов на наем жилья могут не облагаться НДФЛ*(19).

Отсутствие документов, подтверждающих факт несения работником возмещаемых расходов, увеличивает риски дополнительных претензий проверяющих (как упоминалось выше, Минфин России настаивает на наличии этих документов).

Если трудовой договор содержит условие, что в случае увольнения по собственному желанию работник обязан вернуть сумму выплаченных подъемных, то при увольнении работника до истечения установленного срока и возврате организации таким работником всей суммы полученных денежных средств у него будет возникать доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ; письмо Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688).

С 1 января 2017 года отношения, связанные с исчислением и уплатой страховых взносов, регулируются положениями главы 34 Налогового кодекса*(20).

Объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, в рамках трудовых отношений*(21).

База для исчисления страховых взносов определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений*(22), начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за некоторым исключением*(23).

Не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность*(24). Аналогичная норма предусмотрена и законом об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний*(25).

Официальных разъяснений в отношении обложения страховыми взносами сумм возмещения вновь нанятому работнику его расходов на проезд до нового места работы (местонахождения организации) и на обустройство на новом месте автору найти не удалось.

Если придерживаться позиции, что расходы организации на возмещение рассматриваемых затрат следует расценивать в качестве компенсаций (гарантий), предусмотренных статьей 169 Трудового кодекса, указанные выплаты не подлежат обложению страховыми взносами*(26).

Аргументом в данной ситуации по мнению автора может служить тот факт, что расходы вновь нанятого работника на переезд и обустройство подлежат возмещению уже в период действия заключенного с ним трудового договора; в свою очередь, возмещение таких сумм предусмотрено дополнительным соглашением к трудовому договору.

Однако нельзя исключить вероятности того, что представители налоговых органов примут иную точку зрения по этому вопросу.

Обязанность выплаты работодателем компенсации найма жилья вновь принимаемым на работу иногородним лицам (как уже было отмечено выше) Трудовым кодексом прямо не установлена. Поскольку такая компенсация не упомянута в числе сумм, не облагаемых страховыми взносами, автор полагает, что прямых оснований для применения норм статьи 422 Налогового кодекса к суммам этих компенсаций не имеется.

По вопросу обложения страховыми взносами сумм возмещения организацией расходов по найму жилья работников представители официальных органов в периоде действия закона о страховых взносах*(27) разъясняли, что такие выплаты облагаются страховыми взносами, так как они носят стимулирующий характер и не поименованы как не подлежащие обложению страховыми взносами в статье 9 Закона N 212-ФЗ*(28) (ст. 7-9 Закона N 212-ФЗ содержат положения, аналогичные положениям ст. 420-422 НК РФ).

В то же время судебные решения, в которых рассматривались споры, относящиеся к периоду действия Закона N 212-ФЗ, показывают, что судьи не разделяют официальную точку зрения*(29).

Например, в определениях Верховного Суда РФ*(30) указано, что установленные на основании локального акта организации спорные компенсационные выплаты носят социальный характер и, несмотря на то, что они произведены в связи с наличием трудовых отношений, не обладают признаками заработной платы в смысле статьи 129 Трудового кодекса, поскольку не являются оплатой труда (вознаграждением за труд), не относятся к стимулирующим выплатам, не зависят от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения этим сотрудником самой работы. Эти выплаты произведены не в рамках трудовых отношений. Факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками сам по себе не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. Таким образом, спорные выплаты не подлежат включению в базу, облагаемую страховыми взносами*(31).

В отношении применения норм главы 34 Налогового кодекса в связи с их непродолжительным действием правоприменительная практика еще не сформировалась.

С учетом изложенного автор полагает, что при необложении в рассматриваемом случае страховыми взносами выплат вновь принятым молодым специалистам вероятность возникновения налоговых рисков существует.

Организация может воспользоваться правом налогоплательщика и обратиться по данному вопросу в Минфин России или в налоговый орган по месту своего учета за соответствующими письменными разъяснениями.

Финансовым органом, уполномоченным давать разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о страховых взносах, с 1 января 2017 года является Минфин России*(32). В свою очередь, плательщики страховых взносов имеют право обращаться в Минфин России или в налоговый орган по месту своего учета за персональными письменными разъяснениями по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах*(33).

Налог на прибыль

В целях налогообложения прибыли налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ) при условии, что такие расходы экономически оправданы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода*(34).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются*(35) на расходы, связанные с производством и реализацией*(36), и внереализационные расходы*(37).

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией*(38), относятся расходы налогоплательщика в виде сумм выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.

Подъемными, по мнению Минфина России, являются суммы расходов, возмещаемых работникам в порядке, предусмотренном статьей 169 Трудового кодекса*(39). Чиновники (со ссылкой на подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ) указали, что затраты по возмещению расходов работникам, связанных с их переездом на работу в другую местность, для целей налогообложения прибыли организации могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, и при условии соответствия данных расходов требованиям обоснованности и документального подтверждения*(40). Заметим, что в этом письме речь шла в том числе и о вновь принятых сотрудниках.

Впоследствии Минфином России применение норм статьи 169 Трудового кодекса в отношении возмещения расходов по переезду на новое место работы вновь нанятого сотрудника было признано необоснованным. В настоящее время Минфин России в своих письмах, говоря о возможности учета сумм выплаченных подъемных в целях налогообложения прибыли, подчеркивает, что эти суммы должны быть предусмотрены статьей 169 Трудового кодекса*(41).

Вместе с тем, учитывая положения статьи 255 Налогового кодекса в целом, сотрудники финансового ведомства посчитали возможным учитывать в целях налогообложения прибыли расходы, связанные с переездом вновь нанятых сотрудников на основании нормы пункта 25 статьи 255 Налогового кодекса*(42) (напомним, что в силу указанного пункта в целях налогообложения учитываются «другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором»).

Соответственно, можно предположить, что налоговые органы будут руководствоваться именно этой позицией финансового ведомства. Поэтому в рассматриваемой ситуации более безрисковым в целях налогообложения прибыли нам представляется вариант учета сумм возмещения новым работникам в расходах организации по пункту 25 статьи 255 Налогового кодекса.

При этом отсутствие подтверждения расходов работника при выплате единовременной компенсации предоставляет налоговому органу возможность квалифицировать данные расходы как не подтвержденные документально. Иными словами, наличие в допсоглашении к трудовому договору лишь фразы о «единовременной компенсации в связи с переездом в другую местность» не раскрывает, что фактически было компенсировано.

По вопросу учета затрат на возмещение расходов работника на наем жилого помещения в ряде писем *(43) Минфин России отметил, что компенсация расходов работника по найму жилого помещения не может учитываться для целей налогообложения прибыли организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, так как расходы работника, связанные с удовлетворением его социально-хозяйственных потребностей, не могут рассматриваться как осуществленные в рамках деятельности самой организации. Данные выплаты могут осуществляться только в качестве системы оплаты труда, принятой в организации (оплата труда в натуральной форме).

В другом письме *(44) чиновники (сославшись на п. 29 ст. 270 НК РФ) пришли к выводу, что суммы возмещения организацией расходов на аренду квартиры работника, переехавшего на работу в другую местность, носят социальный характер и такие расходы не могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций независимо от того, предусмотрены эти расходы трудовыми договорами или нет.

Глава 25 Налогового кодекса не содержит закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль*(45).

См. Определение Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 320-О-П

Расходы организации на выплату такой компенсации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в качестве других расходов, связанных с производством и (или) реализацией*(46), при условии соблюдения общих требований, а именно экономической оправданности, документального подтверждения таких затрат и их несения в рамках деятельности, направленной на получение дохода*(47).

Автор полагает, что при условии надлежащего документального подтверждения эти требования в отношении компенсации работнику найма жилья в том населенном пункте, где он осуществляет трудовую функцию, могут считаться выполненными, если привлечение иногородних работников связано с отсутствием квалифицированных специалистов среди местных жителей, что могут подтверждать справка учреждения службы занятости, документальные свидетельства о размещении работодателем вакансий в местных средствах массовой информации и т.п.

В то же время вероятность возникновения налоговых рисков при признании в налоговом учете расходов на возмещение работникам расходов на наем жилья исключить нельзя.

*(2) апелляционное определение СК по гражданским делам Забайкальского краевого суда от 25.05.2016 по делу N 33-2283/2016

Когда пригодился не там, где родился

Миграция трудовой силы — обычное дело. Компании, пытаясь заполучить к себе высококвалифицированных работников, ищут подходящие кандидатуры по всей России. Чтобы стимулировать граждан сменить место жительства, организации берут на себя расходы, связанные с их переездом в другой город. О том, какие налоговые последствия ожидают компанию при таком участии в судьбе работника, — наша тема номера.

Приглашая на работу иногородних лиц, организации обычно выплачивают им подъемные, берут на себя обязанность по оплате транспортных расходов, стоимости аренды жилья на новом месте. Эти расходы мы и рассмотрим с точки зрения их налогообложения.

Вы нам подходите. Переезжайте!

Обязанность работодателя возмещать расходы по переезду работника на новое место работы установлена в ст. 169 ТК РФ. Обратите внимание: данная обязанность возникает, только если работник и работодатель предварительно согласовали такой переезд и трудовой договор уже заключен. Возмещению подлежат расходы:

по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);

по обустройству на новом месте жительства.

Порядок и размеры возмещения расходов на переезд гражданина на работу в другой город устанавливаются в коллективном или трудовом договоре либо в локальном нормативном акте.

Смотрите так же:  Наглядные пособия для начальной школы купить в москве

Как видите, в ст. 169 ТК РФ не конкретизируется, какие именно расходы нужно компенсировать. Есть только обобщенные группы затрат.

Перечень расходов, связанных с переездом работника на работу в другую местность, был установлен во времена существования Советского Союза — в постановлении Совмина СССР от 15.07.81 № 677 «О гарантиях и компенсациях при переезде на работу в другую местность» (далее — постановление № 677). Этот документ продолжает действовать в части, не противоречащей Трудовому кодексу (ст. 423 ТК РФ).

Мы считаем, что компании могут воспользоваться данным перечнем. Какие же виды расходов в нем предусмотрены?

Во-первых, стоимость проезда работника и членов его семьи железнодорожным, воздушным, автомобильным транспортом общего пользования (кроме такси), а также расходы по провозу имущества работника и членов его семьи.

Во-вторых, суточные на каждый день нахождения в пути.

В-третьих, единовременное пособие на самого работника в размере его месячного должностного оклада по новому месту работы и на каждого переезжающего члена семьи в размере четверти пособия работника.

В-четвертых, заработная плата исходя из должностного оклада по новому месту работы за дни сбора в дорогу и устройства на новом месте жительства, но не более шести дней, а также за время нахождения в пути.

Кроме этого, согласно п. 3 постановления № 677 работодатель может предоставить иногороднему работнику жилье на условиях, предусмотренных трудовым договором.

Следует отметить, что схожий состав расходов установлен для бюджетных организаций в постановлении Правительства РФ от 02.04.2003 № 187 (далее — постановление № 187).

Подъемные

В Трудовом кодексе нет понятия «подъемные». Логично предположить, что под ними следует понимать все выплаты работнику, связанные с переездом гражданина на новое место работы.

Косвенно такой подход подтверждают специалисты Минфина России. Так, в письме от 26.05.2008 № 03-04-06-01/140 финансисты разъяснили, какие суммы для целей налогообложения прибыли следует понимать под подъемными. Это выплаты компенсационного характера, которые осуществляет работодатель в соответствии с законодательством РФ при переезде работника на работу в другую местность (подъемное пособие).

Из разъяснений Минфина России следует, что финансисты относят к подъемным, в частности:

единовременное пособие в размере должностного оклада и более, выплачиваемое в качестве возмещения расходов по обустройству на новом месте жительства (письма от 23.11.2011 № 03-03-06/1/773, от 17.01.2006 № 03-03-04/1/30);

компенсацию транспортных расходов по переезду работника и членов его семьи (письмо от 14.03.2006 № 03-03-04/2/72);

компенсацию стоимости провоза багажа (письмо от 23.11.2011 № 03-03-06/1/773).

При расчете налога на прибыль подъемные учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Это прямо предусмотрено в подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ. Но здесь есть один нюанс. В указанной норме сказано, что подъемные списываются на расходы в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. При этом сверхнормативные суммы в налоговую базу не включаются. Основание — п. 37 ст. 270 НК РФ.

Такие нормативы есть только для бюджетных организаций. Они прописаны в постановлении № 187. А как быть коммерческим организациям? Нужно ли им придерживаться установленных нормативов для бюджетников? Или можно учитывать подъемные в полном размере?

В письме от 03.11.2016 № 03-04-06/64782 специалисты Минфина России пришли к следующему выводу. Принимая во внимание, что для организаций, не финансируемых за счет средств федерального бюджета, нормы подъемных законодательством РФ не установлены, указанные затраты могут быть учтены в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора. Аналогичная точка зрения высказана в письмах Минфина России от 18.11.2014 № 03-04-06/58173, от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16789, от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35, от 23.11.2011 № 03-03-06/1/773, от 23.07.2009 № 03-03-05/138, от 17.12.2008 № 03-03-06/1/688.

Есть судебное решение, поддерживающее данную позицию, — постановление ФАС Московского округа от 03.06.2009 № А40-34897/08-117-96. В нем арбитры указали, что нормативы, установленные в постановлении № 187, коммерческие организации использовать не должны.

НДФЛ и страховые взносы

Суммы подъемных не облагаются НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ. Согласно этой норме Кодекса от налогообложения освобождаются все виды законодательно установленных компенсационных выплат (в пределах утвержденных норм), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность).

На основании указанной нормы Кодекса специалисты Минфина России пришли к выводу, что возмещение расходов на переезд работника, членов его семьи и провоз имущества, а также затрат на обустройство на новом месте жительства не подлежит обложению НДФЛ. Из-под налогообложения выведены выплаты в размерах, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом либо по соглашению сторон трудового договора, при наличии соответствующих подтверждающих документов (см., например, письма от 17.03.2017 № 03-04-06/15550, от 03.11.2016 № 03-04-06/64782, от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16789).

Аналогичная норма в отношении страховых взносов есть и в главе 34 НК РФ. Она содержится в подп. 2 п. 2 ст. 422 НК РФ. Таким образом, на суммы подъемных страховые взносы также начислять не надо.

Аренда квартиры

С точки зрения налогообложения оплата за работника съемного жилья является самым проблемным видом расходов. Дело в том, что многие компании расценивают возмещение работнику стоимости аренды жилья как расходы на обустройство на новом месте жительства. Однако анализ арбитражной практики показывает, что налоговые органы не соглашаются с таким подходом. По их мнению, оплата за работника съемной квартиры на протяжении длительного времени не может рассматриваться в качестве расхода, связанного с переездом. В результате налоговики при проверках исключают эти затраты из налоговой базы по налогу на прибыль, а также производят доначисление НДФЛ и страховых взносов.

Налог на прибыль

Минфин России неоднократно менял свою позицию по вопросу учета при расчете налога на прибыль стоимости аренды жилого помещения, в котором проживает иногородний работник.

Раньше специалисты финансового ведомства допускали возможность учета рассматриваемых расходов на основании подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ, то есть в качестве подъемных. Такая точка зрения содержится в письмах Минфина России от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16789 и от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35.

А вот в письме от 07.12.2015 № 03-03-06/1/71238 финансисты высказали подход, согласно которому для отражения расходов на выплату работникам возмещения стоимости аренды жилья нужно использовать ст. 255 НК РФ, то есть ведомство стало рассматривать данное возмещение как расходы на оплату труда. При этом специалисты Минфина России указали, что оплата труда работникам в неденежной форме нормируется и не может превышать 20% от начисленной за месяц заработной платы.

Как видите, в общем и целом финансовое ведомство не имело ничего против учета расходов на оплату жилья иногородних работников. Однако в 2016 г. появилось письмо Минфина России от 14.06.2016 № 03-03-06/1/34531, и в нем финансисты высказали достаточно категоричную позицию. По их мнению, суммы выплачиваемых работникам возмещений за съемное жилье организации не могут учесть для целей налогообложения прибыли. Причем не имеет значения, предусмотрены данные выплаты в трудовых и коллективных договорах или нет.

Специалисты финансового ведомства посчитали, что суммы возмещения организацией расходов на аренду квартиры работника, переехавшего на работу в другую местность, носят социальный характер. Поэтому они не включаются в состав расходов при расчете налога на прибыль на основании п. 29 ст. 270 НК РФ. Напомним, что согласно этой норме Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные затраты, произведенные в пользу работников.

В конце 2016 г. появилось еще одно письмо Минфина России по данному вопросу — от 14.11.2016 № 03-03-06/1/66710. В нем финансисты подтвердили свою точку зрения о том, что возмещение расходов работника, связанных с удовлетворением его социально-хозяйственных потребностей, не может рассматриваться как осуществленное в рамках деятельности организации. Следовательно, компенсацию расходов работника по найму жилого помещения нельзя учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом ведомство отметило, что данные выплаты могут рассматриваться только в качестве системы оплаты труда, принятой в организации (оплата труда в натуральной форме).

В 2017 г. Минфин России систематизировал ранее высказанные позиции и в письме от 23.11.2017 № 03-03-06/1/77516 пришел к следующему выводу. Если условие о возмещении работникам расходов на наем жилья прописано в трудовом договоре и является формой оплаты труда, то такие выплаты можно учесть в составе расходов как заработную плату, выраженную в натуральной форме. В том случае когда рассматриваемые расходы не являются формой системы оплаты труда и носят социальный характер, их нельзя учесть при расчете налога на прибыль. Это запрещает сделать п. 29 ст. 270 НК РФ.

Аналогичную точку зрения финансисты высказали и в этом году (письмо от 13.02.2020 № 03-04-06/8731). Специалисты ФНС России согласны с тем, что затраты на оплату жилья иногородних работников можно учесть только в составе расходов на оплату труда при наличии подтверждающих документов (письма от 28.02.2020 № ГД-4-11/[email protected], от 17.10.2017 № ГД-4-11/[email protected]). При этом налоговики отмечают, что данные выплаты нельзя списывать на прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Что касается арбитражной практики, то суды запрещают налоговикам использовать положения п. 29 ст. 270 НК РФ и на этом основании исключать расходы на оплату жилья иногородних работников из налоговой базы. Примером может служить постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2007 № А56-47663/2006. В нем суды отметили, что, оплачивая работникам аренду жилья, компания преследует свои цели — исполнение сотрудниками своих должностных обязанностей. То есть такой расход организация осуществляет в своих интересах. Поэтому положения п. 29 ст. 270 НК РФ в рассматриваемой ситуации не применяются. К аналогичному выводу пришел и ФАС Центрального округа в постановлении от 15.02.2012 по делу № А35-1939/2010.

Некоторые суды поддерживают вышеприведенную позицию чиновников о том, что возмещение работникам стоимости аренды жилья в налоговом учете следует отражать как расходы на оплату труда (постановление АС Московского округа от 01.10.2015 по делу № А40-6591/15). Но в судебной практике есть решение, в котором арбитры признали правомерным списание спорных затрат в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (постановление ФАС Центрального округа от 15.02.2012 по делу № А35-1939/2010).

Специалисты Минфина России всегда считали, что возмещение иногороднему работнику стоимости аренды жилья облагается НДФЛ. Такая позиция содержится в письмах от 13.02.2020 № 03-04-06/8731, от 12.01.2020 № 03-03-06/1/823, от 14.06.2016 № 03-03-06/1/34531, от 19.05.2015 № 03-03-06/28809, от 30.09.2013 № 03-03-06/1/40369, от 26.08.2013 № 03-04-06/34883, от 17.01.2011 № 03-04-06/6-1.

Как мы уже говорили, согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ все виды законодательно установленных компенсационных выплат (в пределах утвержденных норм), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность). По мнению финансового ведомства, данная норма Кодекса применяется в случае выплаты работникам возмещения их расходов исключительно по переезду на новое место работы. В статье 169 ТК РФ не предусмотрены компенсационные выплаты в виде сумм возмещения затрат сотрудника, переехавшего на работу в другую местность, по найму жилого помещения. Поэтому к таким выплатам положения п. 3 ст. 217 НК РФ не применяются.

В этом году с фискальным подходом Минфина России согласились и налоговики (письмо ФНС России от 28.02.2020 № ГД-4-11/[email protected]). Следует отметить, что буквально осенью прошлого года налоговая служба была не столь категорична. Так, в письме от 17.10.2017 № ГД-4-11/[email protected] специалисты ФНС России указали, что расходы по найму иногородним работникам жилого помещения не подпадают под действие п. 3 ст. 217 НК РФ. Однако при решении данного вопроса, по мнению налоговиков, необходимо учитывать сложившуюся арбитражную практику. А она в пользу налоговых агентов.

Налоговая служба привела правовую позицию, содержащуюся в п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного суда РФ 21.10.2015. Высшие арбитры считают, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается НДФЛ, если предоставление таких благ обусловлено прежде всего интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина. Исходя из этого, суммы возмещения организацией иногородним работникам расходов по найму жилого помещения, предусмотренные трудовым договором и производимые исключительно в интересах работодателя, не признаются облагаемым НДФЛ доходом.

Следует отметить, что и на уровне нижестоящих судов арбитражная практика на стороне компаний и работников. Суды отмечают, что обеспечение граждан, переехавших на работу в другую местность, жильем предусмотрено в п. 3 постановления № 677. Следовательно, возмещение стоимости аренды квартир является расходом по обустройству на новом месте жительства, и НДФЛ с таких выплат не удерживается (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.09.2013 № А19-2330/2013, Московского округа от 21.03.2011 № А40-36395/10-107-192, Волго-Вятского округа от 24.06.2008 № А43-28282/2007-37-943, Поволжского округа от 16.03.2006 № А72-5629/05-6/435, № А72-5959/05-6/450).

Страховые взносы

Не удастся избежать споров с проверяющими, если компании на сумму возмещения работникам расходов на аренду жилья не начислят страховые взносы. Дело в том, что и Минфин России, и налоговые органы считают, что данные выплаты производятся в рамках трудовых отношений, а значит, являются объектом обложения страховыми взносами (письма Минфина России от 12.01.2020 № 03-03-06/1/823, ФНС России от 17.10.2017 № ГД-4-11/[email protected]). Логика рассуждений чиновников здесь точно такая же, как и по вопросу обложения рассматриваемых выплат НДФЛ.

Финансисты и налоговики указывают, что рассматриваемые суммы возмещений не поименованы в ст. 422 НК РФ, в которой содержится перечень выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами. Согласно подп. 2 п. 1 данной нормы Кодекса из-под обложения взносами выведены законодательно установленные компенсации (в пределах утвержденных норм), связанные, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность. В статье 169 ТК РФ не говорится о выплате работникам, переехавшим на работу в другой город, возмещения стоимости аренды жилья. Поэтому вне зависимости от основания принятия на работу иногороднего работника (на общих основаниях или в порядке переезда работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность) суммы возмещения такому работнику расходов по найму жилого помещения подлежат обложению страховыми взносами в общем порядке.

Следует отметить, что аналогичной позиции придерживались и специалисты Минтруда России, а также внебюджетных фондов в период действия Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ) (письма Минтруда России от 19.05.2016 № 17-3/В-199, ФСС России от 17.11.2011 № 14-03-11/08-13985, ПФР от 18.10.2010 № 30-21/10970).

А вот суды, причем на уровне высших инстанций, всегда были на стороне организаций (определения Верховного суда РФ от 06.12.2017 № 304-КГ17-18637, от 26.02.2016 № 310-КГ15-20212, от 22.09.2015 № 304-КГ15-5000, от 16.09.2015 № 304-КГ15-5008, от 25.03.2015 № 309-КГ15-602, от 23.01.2015 № 301-КГ14-6974, ВАС РФ от 26.12.2013 № ВАС-15887/13, от 07.02.2013 № ВАС-196/13.). Правда, судебные решения в пользу компаний приняты по спорам, возникшим до 2017 г., то есть когда действовал Закон № 212-ФЗ. Но, на наш взгляд, приведенными аргументами можно воспользоваться и сейчас. Ведь положения главы 34 НК РФ и Закона № 212-ФЗ практически идентичны.

Арбитры считают, что на возмещение стоимости аренды жилья страховые взносы не начисляются в связи с тем, что данные выплаты не обладают признаками зарплаты и носят социальный характер. А тот факт, что они произведены при наличии трудовых отношений с работниками, не имеет значения.

Как видите, на спорные выплаты страховые взносы можно не начислять. Но если компания будет расценивать их как социальные выплаты, то учесть данный расход при расчете налога на прибыль будет проблематично. Ведь, как мы уже сказали, Минфин России и налоговая служба настаивают на том, что выплаты социального характера, в частности компенсация работнику стоимости аренды квартиры, для целей налогообложения прибыли не учитываются.

Суммы подъемных, выплаченных работнику при переезде на работу в другую местность, не облагаются НДФЛ и уменьшают налогооблагаемую прибыль

Минфин России в письме от 03.11.16 № 03-04-06/64782 рассмотрел вопросы о налогообложении НДФЛ и налогом на прибыль сумм подъемных, которые выплачиваются работнику организации при переезде на работу в другую местность. Чиновники пришли к выводу, что эти выплаты не признаются объектом налогообложения по НДФЛ и могут быть учтены в расходах при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Налог на доходы физических лиц

В статье 169 ТК РФ установлено, что при переезде работника на работу в другую местность работодатель обязан возместить расходы по переезду самого работника, членов его семьи и провозу имущества, а также расходы по обустройству на новом месте жительства. При этом порядок и размеры компенсации таких расходов определяются коллективным договором, локальным нормативным актом организации либо соглашением сторон трудового договора.

В то же время известно, что все виды законодательно установленных компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, освобождены от НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ).

На этом основании в Минфине полагают, что суммы возмещения работнику расходов по переезду на работу в другую местность, а также по обустройству там не облагаются НДФЛ в размерах, установленных коллективным договором, локальным нормативным актом либо соглашением сторон трудового договора.

Налог на прибыль

Суммы выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом в Минфине обращают внимание, что для организаций, не финансируемых за счет средств федерального бюджета, нормы подъемных законодательно не определены. Поэтому такие организации могут учесть суммы возмещения работнику расходов по обустройству на новом месте жительства в размерах, установленных коллективным договором, локальным нормативным актом либо соглашением сторон трудового договора.

Затраты на проезд приглашенного сотрудника к месту работы компания учтет при налогообложении прибыли

Журнал «Документы и комментарии» № 18, сентябрь 2009 г.

Ирина Алешечкина, ведущий консультант
компании «ВнешЭкономАудит. Консалтинг» (г. Челябинск)

Минфин России согласился, что компания, которая наняла иностранного или иногороднего работника и оплатила ему дорогу к месту исполнения трудовых обязанностей, понесла оправданные затраты. Правильное оформление трудового и (или) коллективного договора позволит включить их в расходы на оплату труда. В то же время специалисты главного финансового ведомства указали, что недопустимо расценивать такие затраты как выплату подъемных и признавать в составе прочих расходов. (ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 23.07.09 № 03-03-05/138)

ВЕРОЯТНОСТЬ ПРЕТЕНЗИЙ НАЛОГОВИКОВ СТАНОВИТСЯ МИНИМАЛЬНОЙ

Опубликованное письмо полезно организациям, которые привлекают на работу лиц из других городов (стран). Если к месту своей новой работы такие лица добираются за счет компании, она может уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму произведенных трат. Главное, чтобы в трудовом и (или) коллективном договоре было условие, по которому оплату дороги берет на себя работодатель. Тогда затраты можно будет признать в налоговом учете на основании пункта 25 статьи 255 НК РФ. Этот пункт определяет, что любые выплаты в пользу работников, предусмотренные в трудовом и (или) коллективном договоре, являются расходами на оплату труда. Такие благоприятные разъяснения дал Минфин России.

Они выпущены в ответ на запрос ФНС России. Поэтому можно рассчитывать, что разногласия компаний с налоговиками по поводу затрат на билеты для приглашенных работников прекратятся* 1. Судебная практика показывает, что проверяющие не всегда принимали в качестве расходов для целей налогообложения такие затраты. Судьи же, напротив, поддерживали налогоплательщиков (см., например, постановление ФАС Дальневосточного округа от 06.12.06 № Ф03-А51/06-2/4410).

Смотрите так же:  Фсс пособия ранние сроки

* 1 Разъяснения Минфина России по поводу применения налогового законодательства, адресованные налоговым органам, являются для них обязательными (ст. 34.2 НК РФ, письма Минфина России от 20.07.09 № 03-01-11/4-176, от 07.08.07 № 03-02-07/2-138).

ПОТЕНЦИАЛЬНЫМ СОТРУДНИКАМ ПОДЪЕМНЫЕ НЕ ПОЛАГАЮТСЯ

Специалисты главного финансового ведомства еще раз предупредили, что по подпункту 5 пункта 1 статьи 264 НК РФ учитывать затраты на переезд приглашенного работника нельзя. Напомним, что этот подпункт относит к прочим расходам суммы выплаченных подъемных (см. справку «Если сотрудник переводится на работу в другую местность»). По мнению контролирующих органов, необходимо различать ситуации, когда переезжает будущий работник и когда переезжает сотрудник, с которым трудовой договор уже заключен. Минфин России считает, что трудовое законодательство (ст. 169 ТК РФ) обязывает работодателей возмещать расходы на переезд сотрудника только во втором из названных случаев. А в отношении лица, которого компания только намеревается нанять, у нее нет такой обязанности. Такое же заключение сделано и в письме Минфина России от 14.07.09 № 03-03-06/2/140.

ЕСЛИ СОТРУДНИК ПЕРЕВОДИТСЯ НА РАБОТУ В ДРУГУЮ МЕСТНОСТЬ

Сотруднику, который, для того чтобы продолжить работу в компании, согласился сменить место жительства, должны быть выплачены подъемные. Такое правило закреплено в статье 169 Трудового кодекса РФ. Она обязывает работодателя компенсировать следующие расходы:

— стоимость переезда самого сотрудника, членов его семьи, а также провоза имущества (кроме тех случаев, когда организация обеспечивает сотрудника транспортом);

— затраты по обустройству на новом месте жительства.

Конкретный размер возмещения определяется соглашением компании и работника.

Необходимость перевода персонала в другую местность может быть связана, например, с образованием филиала или с переездом самой компании.

СУДЬИ НЕ ВОЗРАЖАЮТ ПРОТИВ ВАРИАНТА УЧЕТА, ОТВЕРГНУТОГО МИНФИНОМ

Арбитражная практика показывает, что вывод главного финансового ведомства о том, что в отношении потенциальных работников не действуют нормы статьи 169 ТК РФ, нельзя признать бесспорным. Так, ФАС Московского округа считает, что с момента, когда организация пригласила человека на работу, он становится ее сотрудником. Следовательно, на него распространяются все нормы трудового законодательства, в том числе и правила статьи 169 ТК РФ о выплате подъемных (постановление от 21.08.08 № КА-А40/7732-08). Такой же подход применил ФАС Поволжского округа (постановление от 16.03.06 № А72-5629/05-6/435).

Споры, приведенные здесь в качестве примеров, касаются НДФЛ и ЕСН* 2. Однако использованные в них аргументы пригодятся компании, если она проигнорирует мнение Минфина России и налоговиков в отношении налога на прибыль. Ведь для работодателя более предпочтительно квалифицировать суммы, потраченные на привлечение персонала, как подъемные. Тогда можно включить в расходы не только стоимость проезда приглашенного сотрудника, но и затраты на жилье, если компания предоставляет его такому сотруднику. Причем оплату жилья получится признать без ограничений* 3. Кроме того, в пользу компании решится вопрос с налогообложением НДФЛ и ЕСН* 4.

* 2 Компании рассматривали оплату переезда, а также проживания привлеченных работников в качестве выплаты подъемных. Это позволило не включать суммы такой оплаты в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН (п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Однако налоговики предъявили работодателям претензии, которые удачно оспорены в суде.
* 3 Главное финансовое ведомство считает, что для целей налогообложения стоимость жилья для иногороднего (иностранного) работника является расходом только в части, не превышающей 20 процентов от его зарплаты (см. письма Минфина России от 17.03.09 № 03-03-06/1/155, от 27.08.08 № 03-03-06/2/109, от 08.08.07 № 03-03-06/2/149).
* 4 т этих налогов освобождаются все компенсации, полагающиеся работнику по законодательству (п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Это положение распространяется в том числе и на суммы подъемных, выплаченные по статье 169 ТК РФ.

Реализовать описанный вариант (учесть расходы в качестве подъемных) проще всего, если компания позаботится о том, чтобы ко времени переезда работника с ним уже был заключен трудовой договор. В нем необходимо определить условия и размер компенсации.

ЗАТРАТЫ МОЖНО НЕ СЧИТАТЬ ВЫПЛАТАМИ РАБОТНИКАМ

Но на наш взгляд, наиболее удачна для компании и соответствует содержанию перечисленных трат третья точка зрения на них: они являются расходами, связанными с производственной деятельностью работодателя, а не выплатами в пользу его сотрудников. Для налога на прибыль такие расходы в полном объеме можно отнести к прочим на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Что касается НДФЛ и ЕСН, то по этим налогам объект не возникает. Закономерность такого подхода подтверждают постановления ФАС Поволжского округа от 31.05.07 № А65-8701/2006-СА1-19, от 06.04.07 № А65-14563/2006-А1-29.

Очевидно, что любой из предложенных вариантов учета, если он не соответствует позиции Минфина России, придется отстаивать в суде.

МИНФИН СОГЛАСЕН, ЧТО ВСЮ СУММУ ПОДЪЕМНЫХ МОЖНО ВКЛЮЧИТЬ В РАСХОДЫ

Для целей налогообложения затраты в виде подъемных нормируются. В подпункте 5 пункта 1 статьи 264 НК РФ сказано, что они списываются в пределах норм, установленных законодательством РФ. Однако такие лимиты определены только для организаций, которые финансируются из бюджета (постановление Правительства РФ от 02.04.03 № 187 «О размерах возмещения организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета, расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность»; далее — постановление № 187). Для остальных компаний каких-либо ограничений не утверждено. Нет их и в Трудовом кодексе. Минфин России разъяснил, что для организаций, которые не относятся к бюджетным, расходом является вся величина возмещения, выданного работнику в связи с переездом в другую местность. Об этом говорится и в комментируемом, и в более ранних письмах Минфина России (например, в письме от 17.12.08 № 03-03-06/1/688).

Заметим, что долгое время главное финансовое ведомство настаивало на том, что все без исключения работодатели должны руководствоваться постановлением № 187 и ограничивать расходы в виде подъемных (см. письма Минфина России от 22.05.07 № 03-04-06-01/152, от 17.01.06 № 03-03-04/1/30).

Расходы на переезд работников в другую местность компания может учесть полностью при расчете налога на прибыль

Минфин России больше не требует нормировать для целей налогообложения прибыли выплаты сотрудникам, которые по требованию организации переезжают трудиться в другой город.

Письмо Министерства финансов РФ от 17.12.08 № 03-03-06/1/688

ПРИМЕНЯТЬ НОРМЫ, УСТАНОВЛЕННЫЕ ДЛЯ БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ, БОЛЬШЕ НЕ НАДО

Минфин России изменил позицию в отношении налогового учета компенсаций, которые компания выплачивает сотруднику в связи с его переездом на работу в другую местность. Речь идет о денежных средствах, предназначенных на оплату жилья или же на первоначальный взнос по ипотечному кредиту.

Раньше специалисты финансового ведомства требовали нормировать указанные суммы. Компенсацию на обустройство работников на новом месте они расценивали как подъемные выплаты. А согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 264 НК РФ, такие суммы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.

По мнению Минфина России, в этом случае следовало использовать нормы возмещения расходов, установленные для бюджетных организаций (Нормы утверждены постановлением Правительства РФ от 02.04.03 № 187 (далее — постановление № 187). Аргументом для такой позиции служило то, что глава 25 НК РФ ограничивает данный вид расходов для всех категорий налогоплательщиков. Поэтому до утверждения соответствующих норм все организации должны признавать затраты такого рода в пределах, установленных для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

Теперь же, отвечая на вопрос о порядке налогового учета компенсаций на обустройство работников на новом месте, Минфин России уже не требует использовать нормы, установленные постановлением № 187.

РАЗМЕР КОМПЕНСАЦИЙ НУЖНО ЗАКРЕПИТЬ В ТРУДОВОМ ДОГОВОРЕ

Специалисты Минфина России пришли к выводу, что организация при расчете налога на прибыль может в полном объеме учитывать указанные суммы в составе расходов. Как и прежде, финансовое ведомство признает такие выплаты подъемными и напоминает, что для целей налогообложения прибыли они принимаются в пределах норм.

Конкретные максимальные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора. Ведь обязанность работодателя выплатить компенсацию сотруднику, переезжающему на работу в другую местность, прямо прописана в статье 169 Трудового кодекса РФ. Поэтому при расчете налога на прибыль нужно использовать в качестве норм размеры выплат, установленные трудовым договором (или дополнительным соглашением к нему). Именно в пределах таких сумм можно признавать расходы в налоговом учете.

КОГДА ПОДЪЕМНЫЕ МОГУТ ПРЕВРАТИТЬСЯ В ЗАЕМ И ПРИВЕСТИ К ПЕРЕСЧЕТУ НАЛОГОВ

Комментируемое письмо содержит также разъяснение по вопросу, который возникает, если в трудовом договоре предусмотрено следующее условие. В случае увольнения сотрудника в течение, например, пяти лет после получения подъемных он обязан возместить всю сумму средств на обустройство без уплаты процентов.

По мнению Минфина России, в этой ситуации ранее выданная работодателем сумма должна рассматриваться в качестве беспроцентного займа. Стало быть, работник получает доходы в виде материальной выгоды от экономии на процентах, которые подлежат обложению НДФЛ (ст. 212 НК РФ).

Но как быть с ранее удержанной суммой НДФЛ? Ведь при выплате компенсации работодатель должен удержать НДФЛ, так как расходы переехавших работников по найму жилья не подпадают под пункт 3 статьи 217 НК РФ и поэтому облагаются налогом. Специалисты финансового ведомства считают, что компания должна произвести перерасчет в том налоговом периоде, в котором указанный доход был получен. Ведь доходы работника в виде полученных им подъемных перестают признаваться подлежащими налогообложению. Поэтому излишне удержанный у него налог подлежит возврату.

ПРИМЕР

В мае 2007 года И.И. Иванов, проживающий в Нижнем Новгороде, был принят на работу в ООО «Гамма», расположенное в Москве. Ему пришлось переехать из Нижнего Новгорода в Москву. В соответствии с трудовым договором ООО «Гамма» 31 мая выплатило за Иванова первый взнос по ипотечному кредиту в размере 120 000 руб. Также в этот день компания оплатила наем жилья в размере 30 000 руб., которое было снято для сотрудника до того момента, когда он переедет в приобретенную по ипотеке квартиру.

Трудовым договором предусмотрено, что в случае увольнения ранее чем через пять лет с момента приема на работу работник должен возместить компании перечисленные за него средства. 15 января 2009 года Иванов уволился. При увольнении он компенсировал ООО «Гамма» 150 000 руб., уплаченные за него в мае 2007 года.

Бухгалтер ООО «Гамма» должен пересчитать НДФЛ следующим образом.

В мае 2007 года включено в доход Иванова 150 000 руб., то есть сумма излишне удержанного у него налога составила 19 500 руб. В то же время уплаченные за Иванова суммы рассматриваются в качестве выданного ему беспроцентного займа, поэтому Иванов за время пользования займом получил материальную выгоду. Она облагается НДФЛ по ставке 35% (Заметим, что, по мнению Минфина России, в 2007 году организация должна была выступать в этом случае налоговым агентом (письма от 12.07.07 № 03-04-06-01/226, от 31.05.06 № 03-05-01-04/140, от 14.11.05 № 03-05-01-04/356). С 2008 года такая обязанность компании прямо установлена Налоговым кодексом).

Итак, материальная выгода по беспроцентному займу в 2007-2009 годах рассчитывается как сумма процентов, исчисленных исходя из 3/4 ставки рефинансирования (с 2009 года — исходя из 2/3 ставки рефинансирования).

В 2007 году материальная выгода должна была определяться не реже одного раза за налоговый период с использованием ставки рефинансирования, действовавшей на дату получения займа (подп. 1 п. 1, подп. 2 п. 2 ст. 212 НК РФ). Таким образом, сумма выгоды за 2007 год составит 6925,68 руб. (3/4 * 10,5% * (214 дн. : 365 дн.) * 150 000 руб.). А сумма налога, подлежащего удержанию с Иванова за 2007 год, будет равна 2424 руб. (6925,68 руб. * 35%).

С 2008 года материальная выгода рассчитывается на дату возврата займа и исходя из ставки ЦБ РФ на эту дату. За 2008-2009 годы доход Иванова, подлежащий налогообложению, будет определен 15 января 2009 года и соответственно будет включен в доходы 2009 года. Его размер составит 12 493,15 руб. (2/3 * 12% * ((365 дн. + 15 дн.) : 365 дн.) * 150 000 руб.). Сумма налога — 4373 руб. (12 493,15 руб. * 35%).

Сумма налога, рассчитанная с материальной выгоды, составила 6797 руб. Значит, компания излишне удержала с сотрудника НДФЛ в размере 12 703 руб. (19 500 руб. — 6797 руб.).

Точно так же следует поступить и с суммами ЕСН, который был рассчитан с выданной работнику компенсации и перечислен в бюджет.

Обратите внимание: расходы в виде выданных займов не признаются для целей налогообложения прибыли (п. 12 ст. 270 НК РФ). Поэтому необходимо исключить из расходов соответствующего налогового периода суммы выплат работнику и представить в налоговый орган уточненную декларацию. В этом случае у компании возникнет недоимка по налогу на прибыль, которую нужно погасить. Кроме того, придется заплатить и пени.

КАК БЫТЬ, ЕСЛИ С МОМЕНТА ВЫПЛАТЫ КОМПЕНСАЦИИ ПРОШЛО ТРИ ГОДА

К сожалению, финансовое ведомство не разъяснило достаточно серьезный вопрос по возврату излишне удержанных сумм НДФЛ и ЕСН. Каким образом должен быть осуществлен перерасчет налога, если работник увольняется, например, через четыре с половиной года после получения компенсации? Ведь возврат (как и зачет) излишне уплаченных сумм налога допускается в течение трех лет со дня их перечисления в бюджет (п. 7 ст. 78 НК РФ).

В то же время отражать уменьшение доходов физического лица в том периоде, когда произошла переквалификация полученных им сумм, оснований нет, так как период, к которому относятся выплаты, четко определен (п. 1 ст. 54 НК РФ). Получается, что фактически физическое лицо не сможет вернуть суммы НДФЛ, излишне удержанные у него, если трудовые отношения с работодателем прерываются по истечении трех лет с момента выплаты подъемных?

По мнению заместителя департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Сергея Разгулина, которое он сообщил редакции «ДК», в рассматриваемой ситуации физическое лицо сможет вернуть излишне удержанный налог через суд. В этом случае можно воспользоваться процессуальным законодательством и общим сроком, установленным Гражданским кодексом РФ, — три года с момента, когда стало известно о нарушении прав.

Сумма компенсации проезда нового сотрудника не облагается НДФЛ

Суммы возмещения работнику расходов, связанных с переездом на работу в другую местность, не облагаются НДФЛ в размерах, установленных соглашением сторон трудового договора

В коммерческой организации для привлечения молодых перспективных работников разрабатывается Положение по выплате подъемных молодым специалистам, прибывшим к месту работы из других городов. Молодым специалистом в соответствии с Положением признается специалист, впервые устраивающийся на работу, возраст — не старше 28 лет. При выдаче подъемных с работником заключается дополнительное соглашение к трудовому договору с условием отработки в организации не менее 5 лет, в случае увольнения по собственному желанию работник обязан вернуть сумму выплаченных подъемных. Рассматриваются 2 варианта выплат:

1. Вновь принятый молодой специалист по личному заявлению и после заключения дополнительного соглашения получает аванс в сумме 100 тыс. руб. В течение месяца возникает обязанность по предоставлению отчета с приложением первичных документов, подтверждающих оплату фактических расходов. При этом расходы могут быть связаны с возмещением расходов на проездные документы, наем жилья, приобретения необходимых предметов и мебели для обустройства на новом месте (в том числе мебель, посуда, бытовая техника). В случае увольнения по собственному желанию до истечения срока 5 лет у работника возникает обязанность возврата полученных сумм в полном объеме.

2. Вновь принятый молодой специалист по личному заявлению и после заключения дополнительного соглашения получает 100 тыс. руб. — единовременную компенсацию в связи с переездом в другую местность. Обязанности по подтверждению фактических расходов при этом варианте у работника не возникает. В случае увольнения по собственному желанию до истечения срока 5 лет у работника возникает обязанность возврата полученных сумм в полном объеме.

Каков порядок налогообложения в указанных ситуациях в части принятия таких расходов в целях налогообложения прибыли, НДФЛ и страховых взносов? Каковы налоговые риски, возникающие при наличии таких выплат?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

1. Учитывая судебную практику, суммы возмещения на проезд и обустройство вновь принимаемого на работу специалиста, а также компенсация расходов на наем жилья может не облагаться НДФЛ.

Согласно сложившейся в настоящее время официальной позиции суммы возмещения на проезд и обустройство вновь принимаемым на работу специалистам, переехавшим из других городов, следует облагать НДФЛ.

Сумма компенсации работнику расходов на наем жилья, по мнению Минфина России, подлежит налогообложению НДФЛ (даже при условии, что возмещение подобных расходов предусмотрено трудовым договором).

2. Официальных разъяснений и судебной практики по вопросу обложения страховыми взносами рассматриваемых затрат в свете норм главы 34 НК РФ нами не обнаружено.

Однако, учитывая официальную позицию по предыдущему пункту, нельзя исключить вероятность налоговых рисков при необложении страховыми взносами предполагаемых выплат вновь принятым молодым специалистам (при любом варианте оформления отношений).

3. В рассматриваемой ситуации более «безрисковым» в целях налогообложения прибыли нам представляется вариант учета сумм возмещения новым работникам расходов по переезду и обустройству по п. 25 ст. 255 НК РФ.

Расходы организации на выплату компенсации по найму жилья могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в качестве других расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), при условии соблюдения общих требований п. 1 ст. 252 НК РФ.

Обоснование вывода:

Понятие подъемных не определено нормами трудового и налогового законодательства.

Согласно ст. 169 ТК РФ при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику:

— расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);

— расходы по обустройству на новом месте жительства.

По мнению Минфина России (смотрите, например, письма от 20.07.2007 N 03-04-06-01/255, от 22.05.2007 N 03-04-06-01/152, от 17.01.2006 N 03-03-04/1/30), в целях налогообложения под подъемными следует понимать виды возмещений, установленные ст. 169 ТК РФ.

При этом некоторые судьи отмечают, что при применении положений ст. 169 ТК РФ необходимо учитывать, что положения этой статьи применяются в случае, когда работник по согласованию с работодателем переезжает с одного места работы, в котором он выполнял свои трудовые обязанности, на другое место работы у этого же работодателя (смотрите, например, апелляционное определение СК по гражданским делам Забайкальского краевого суда от 25.05.2016 по делу N 33-2283/2016).

В то же время заметим, что специалисты Роструда в ответах на частные запросы указывают, что положения ст. 169 ТК РФ применяются в том числе при заключении трудового договора с работодателем, расположенным в другой местности.

На основании ст. 57 ТК РФ в трудовом договоре могут предусматриваться дополнительные условия, не ухудшающие положение работника по сравнению с установленным трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами.

В рассматриваемой ситуации организация планирует выплачивать вновь принимаемым работникам денежные средства:

— в качестве компенсации фактических (подтвержденных документами) расходов по проезду к новому месту работы, по найму жилья, на обустройство на новом месте жительства;

— либо в качестве компенсации расходов работника, связанных с переездом на новое место жительства и обустройством на нем в определенной сумме без документального подтверждения факта несения расходов.

Смотрите так же:  Договор безвозмездной аренды автомобиля без экипажа

НДФЛ

В целях налогообложения НДФЛ понятие «доход» определяется в соответствии с положением п. 1 ст. 41 НК РФ, согласно которому доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ.

По общему правилу доходы, полученные физическим лицом от источников в РФ в натуральной или денежной форме, признаются объектом налогообложения НДФЛ (ст.ст. 208-210 НК РФ). Как следует из положений п. 1 ст. 208 НК РФ, к доходам от источников в РФ относятся любые доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в РФ.

Вместе с тем ст. 217 НК РФ установлен перечень доходов, не подлежащих налогообложению.

Так, в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения НДФЛ) все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах законодательно установленных норм), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность).

Согласно разъяснениям специалистов Минфина России суммы возмещения работнику расходов, связанных с переездом на работу в другую местность (расходы по проезду и обустройству), не облагаются НДФЛ в размерах, установленных соглашением сторон трудового договора. Такие разъяснения даны, например, в отношении ситуаций, когда:

— работодатель переводит часть работников из одного обособленного подразделения в другое обособленное подразделение, расположенное в другом городе (письма Минфина России от 15.05.2013 N 03-03-06/1/16789, от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688);

— работник направлен на постоянную работу за границу (письмо Минфина России от 18.04.2007 N 03-04-06-01/123);

— работодатель привлекает новых сотрудников других организаций из других регионов России (письма Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688, от 26.05.2008 N 03-04-06-01/140, от 30.05.2007 N 03-04-06-01/165).

Из вышеприведенных писем следует, что Минфин России допускал возможность применения п. 3 ст. 217 НК РФ при выплате возмещения расходов, предусмотренных ст. 169 ТК РФ, как в случаях перевода уже работающих сотрудников на работу в другую местность, так и в случаях привлечения новых иногородних работников.

Однако позднее позиция Минфина России изменилась. Так, в письме от 14.07.2009 N 03-03-06/2/140 разъясняется, что положения ст. 169 ТК РФ применяются в случае, когда работник по согласованию с работодателем переезжает с одного места работы, в котором он выполнял свои трудовые обязанности, на другое место работы. На момент переезда на работу в другую местность физическое лицо должно состоять в трудовых отношениях с тем же работодателем, по соглашению с которым осуществляется его переезд с одного места работы у данного работодателя на другое место работы, расположенное в другой местности. В случае найма нового сотрудника и оплаты проезда до его места работы, указанного в трудовом договоре, а также расходов по обустройству на новом месте жительства применение положений ст. 169 ТК РФ является необоснованным. В этой связи суммы оплаты организацией данных расходов работника подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке.

В сравнительно недавних письмах Минфина России от 05.08.2014 N 03-04-06/38542, от 30.06.2014 N 03-04-06/31385 высказана аналогичная точка зрения.

Поскольку возмещение новым работодателем работнику его расходов на переезд к новому месту работы ст. 169 ТК РФ не предусмотрено, на данную выплату не распространяется действие п. 3 ст. 217 НК РФ. При этом способ оплаты (возмещения) работодателем таких расходов значения не имеет.

Таким образом, на данный момент представители финансового ведомства считают, что в случае, когда затраты на переезд и обустройство работника компенсирует новый работодатель, такая компенсация не считается произведенной на основании ст. 169 ТК РФ (с этим согласился, в частности, Забайкальский краевой суд, о чем мы уже упоминали выше).

Кроме того, чиновники обращают внимание, что суммы возмещения расходов работника по обустройству на новом месте жительства и стоимости проезда работника и членов его семьи (провоза багажа) освобождаются от налогообложения НДФЛ при наличии соответствующих подтверждающих документов, при условии, что такое возмещение производится в соответствии со ст. 169 ТК РФ (письма Минфина России от 17.03.2017 N 03-04-06/15550, от 03.11.2016 N 03-04-06/64782, от 18.11.2014 N 03-04-06/58173).

Так, в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2011 N 13АП-16522/11 довод налоговой инспекции о невозможности применения положений ст. 169 ТК РФ и п. 3 ст. 217 НК РФ в связи с тем, что до переезда по местонахождению общества работники не состояли в трудовых отношениях с организацией, судом был отклонен. Суд пришел к выводу о том, что обществом были выполнены все предусмотренные ст. 169 ТК РФ условия, а именно: достигнута предварительная договоренность с работниками о возмещении спорных расходов, трудовыми договорами закреплены конкретные размеры этого возмещения, а само возмещение произведено в период, когда работники состояли в трудовых отношениях с обществом. Ссылка ИФНС на то, что никто из работников документально не подтвердил, что полученные денежные средства были направлены именно на обустройство на новом месте жительства, также была отклонена судьями, так как действующее законодательство не предусматривает необходимости представления работниками отчетов о расходовании спорных компенсаций.

Аналогичный вывод содержится в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.04.2011 N 09АП-6466/11. В частности, суд указал, что на основании ст. 169 ТК РФ работнику возмещаются расходы на обустройство на новом месте жительства во всех случаях, когда для выполнения своих трудовых обязанностей ему приходится поменять свое прежнее место жительства.

В пользу налогоплательщика было принято решение в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 22.02.2012 N Ф03-417/12 по делу N А51-9827/2011.

В то же время, например, в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 20.04.2005 N Ф03-А73/05-2/461 суд указал, что возмещение расходов по переезду к месту работы признается компенсацией при наличии трудовых отношений.

Что касается возмещения расходов на наем жилья, следует отметить, что ст. 169 ТК РФ такой вид компенсации не предусмотрен.

В этой связи Минфин России неоднократно указывал, что суммы возмещения организацией расходов по найму жилья работников, переехавших на работу в другую местность, не подпадают под действие п. 3 ст. 217 НК РФ (данной нормой предусмотрено освобождение от налогообложения сумм возмещения только в отношении переезда). Поэтому рассматриваемые суммы подлежат налогообложению НДФЛ (даже при условии, что возмещение подобных расходов предусмотрено трудовым договором). Смотрите письма Минфина России от 17.03.2017 N 03-04-06/15550, от 14.06.2016 N 03-03-06/1/34531, от 07.12.2015 N 03-04-06/71288, от 19.09.2014 N 03-04-06/46997, от 15.05.2013 N 03-03-06/1/16789, от 13.02.2012 N 03-04-06/6-35, от 13.07.2009 N 03-04-06-01/165, от 11.06.2008 N 03-04-06-02/57, от 25.01.2008 N 03-04-06-01/22.

При этом судьи придерживаются противоположной точки зрения, считая, что наем жилого помещения для сотрудников из другой местности является неотъемлемой частью обустройства на новом месте жительства, а следовательно, оплата найма попадает под понятие компенсации, предусмотренной ст. 169 ТК РФ, и не облагается НДФЛ (смотрите, например, постановления АС Северо-Западного округа от 28.08.2014 N Ф07-6326/14, ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.09.2013 N Ф02-4189/13 по делу N А19-2330/2013, Четвертого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2013 N 04АП-2233/13, ФАС Поволжского округа от 15.11.2011 N Ф06-9891/11, ФАС Московского от 21.03.2011 N КА-А40/1449-11, от 06.09.2007 N КА-А40/9054-07, ФАС Волго-Вятского округа от 24.06.2008 N А43-28282/2007-37-943).

Президиум Верховного Суда РФ в п. 3 Обзора от 21.10.2015 обобщил судебную практику по этому вопросу и пришел к выводу о том, что получение физическим лицом благ в виде оплаченных за него товаров (работ, услуг) и имущественных прав не облагается НДФЛ, если предоставление таких благ обусловлено, прежде всего, интересом передающего (оплачивающего) их лица, а не целью преимущественного удовлетворения личных нужд гражданина. Одно лишь то обстоятельство, что в результате предоставления гражданину оплаченных за него благ в определенной мере удовлетворяются личные потребности физического лица, не является достаточным для вывода о возникновении дохода в натуральной форме, облагаемого налогом.

Таким образом, учитывая судебную практику, суммы возмещения на проезд и обустройство вновь принимаемым на работу специалистам, а также компенсации расходов на наем жилья может не облагаться НДФЛ на основании ст. 169 НК РФ и п. 3 ст. 217 НК РФ.

Однако следование такому правовому подходу, скорее всего, вызовет разногласия с проверяющими. В этом случае организации необходимо быть готовой отстаивать свою позицию в суде.

Также полагаем, что отсутствие документов, подтверждающих факт несения работником возмещаемых расходов при втором варианте выплаты компенсации, увеличивают риски дополнительных претензий проверяющих (как мы упоминали выше, Минфин России настаивает на наличии этих документов).

К сведению:

При увольнении работника до истечения установленного срока и возврате организации таким работником всей суммы полученных денежных средств у работника будет возникать доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предусмотренной пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ (письмо Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688).

Страховые взносы

С 01.01.2017 отношения, связанные с исчислением и уплатой страховых взносов, регулируются положениями главы 34 НК РФ (п. 8 ст. 2, часть 1 ст. 5 Федерального закона от 03.07.2016 N 243-ФЗ).

Объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 420 НК РФ).

База для исчисления страховых взносов определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 420 НК РФ и начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в ст. 422 НК РФ (п. 1 ст. 421 НК РФ).

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность.

Заметим, что аналогичная норма предусмотрена в пп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

Официальных разъяснений в отношении обложения страховыми взносами сумм возмещения вновь нанятому работнику его расходов на проезд до нового места работы (местонахождения организации) и на обустройство на новом месте нам, к сожалению, найти не удалось.

Если придерживаться позиции, что расходы организации на возмещение рассматриваемых затрат следует рассматривать в качестве компенсаций (гарантий), предусмотренных ст. 169 ТК РФ, указанные выплаты не подлежат обложению страховыми взносами на основании пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ.

Аргументом в данной ситуации может, на наш взгляд, служить тот факт, что расходы вновь нанятого работника на переезд и обустройство подлежат возмещению уже в период действия заключенного с ним трудового договора, в свою очередь, возмещение таких сумм предусмотрено дополнительным соглашением к трудовому договору.

Обязанность выплаты работодателем компенсации найма жилья вновь принимаемым на работу иногородним лицам (как мы уже отметили выше) прямо не установлена ст. 169 ТК РФ. Поскольку такая компенсация не упомянута в числе сумм, не облагаемых страховыми взносами, полагаем, что прямых оснований для применения норм ст. 422 НК РФ к суммам этих компенсаций не имеется.

По вопросу обложения страховыми взносами сумм возмещения организацией расходов по найму жилья работников представители официальных органов (в периоде действия Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон N 212-ФЗ)) разъясняли, что такие выплаты облагаются страховыми взносами, так как они носят стимулирующий характер и не поименованы как не подлежащие обложению страховыми взносами в ст. 9 Закона N 212-ФЗ (смотрите, например, письма Минтруда России от 19.05.2016 N 17-3/В-199, Фонда социального страхования РФ от 17.11.2011 N 14-03-11/08-13985, п. 3 письма Минздравсоцразвития России от 05.08.2010 N 2519-19)*(2).

В то же время судебные решения, в которых рассматривались споры, относящиеся к периоду действия Закона N 212-ФЗ, показывают, что судьи не разделяют официальную точку зрения.

Например, в определении ВС РФ от 26.02.2016 N 310-КГ15-20212, определениях СК по экономическим спорам ВС РФ от 22.09.2015 N 304-КГ15-5000, от 16.09.2015 N 304-КГ15-5008 указано, что установленные на основании локального акта организации спорные компенсационные выплаты носят социальный характер и, несмотря на то, что они произведены в связи с наличием трудовых отношений, не обладают признаками заработной платы в смысле ст. 129 ТК РФ, поскольку не являются оплатой труда (вознаграждением за труд), не относятся к стимулирующим выплатам, не зависят от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения этим сотрудником самой работы. Эти выплаты произведены не в рамках трудовых отношений. Факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками сам по себе не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. Таким образом, спорные выплаты подпадают под действие пп. «и» п. 2 части 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ и не подлежат включению в базу, облагаемую страховыми взносами.

Смотрите дополнительно постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2016 N 08АП-6318/16, АС Волго-Вятского округа от 30.09.2014 N Ф01-3938/14 по делу N А43-23628/2013, Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.09.2014 N 12АП-8012/14.

В отношении применения норм главы 34 НК РФ в связи с их непродолжительным действием правоприменительная практика еще не сформировалась.

С учетом изложенного полагаем, что при необложении в рассматриваемом случае страховыми взносами выплат вновь принятым молодым специалистам (при любом варианте оформления отношений) вероятность возникновения налоговых рисков существует.

На основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ финансовым органом, уполномоченным давать разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о страховых взносах, с 01.01.2017 является Минфин России. В свою очередь, плательщики страховых взносов имеют право обращаться в Минфин России или в налоговый орган по месту своего учета за персональными письменными разъяснениями по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах (пп.пп. 1, 2 п. 1, п. 3 ст. 21 НК РФ).

Налог на прибыль

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ) при условии, что такие расходы экономически оправданы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ), и внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ).

В силу пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика в виде сумм выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.

Как уже упоминалось, подъемными, по мнению Минфина России, являются суммы расходов, возмещаемых работникам в порядке, предусмотренном ст. 169 ТК РФ.

Именно в этом значении данное понятие было истолковано в письме Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688, в котором со ссылкой на пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ указано, что затраты по возмещению расходов работникам, связанных с их переездом на работу в другую местность, для целей налогообложения прибыли организации могут быть учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, и при условии соответствия данных расходов положениям п. 1 ст. 252 НК РФ. Заметим, что в этом письме речь шла в том числе и о вновь принятых сотрудниках.

Впоследствии (как уже было нами отмечено) Минфином России применение норм ст. 169 ТК РФ в отношении возмещения расходов по переезду на новое место работы вновь нанятого сотрудника было признано необоснованным. В настоящее время Минфин России в своих письмах, говоря о возможности учета сумм выплаченных подъемных в целях налогообложения прибыли, подчеркивает, что эти суммы должны быть предусмотрены ст. 169 ТК РФ (смотрите, например, письмо Минфина России от 03.11.2016 N 03-04-06/64782).

Вместе с тем, учитывая положения ст. 255 НК РФ в целом, сотрудники финансового ведомства посчитали возможным учитывать в целях главы 25 НК РФ расходы, связанные с переездом вновь нанятых сотрудников на основании нормы п. 25 ст. 255 НК РФ.

Такие разъяснения представлены, в частности, в письмах Минфина России от 23.11.2011 N 03-03-06/1/773, от 23.07.2009 N 03-03-05/138, от 14.07.2009 N 03-03-06/2/140.

Напомним, что в силу п. 25 ст. 255 НК РФ в целях налогообложения учитываются «другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором».

Соответственно, можно предположить, что налоговые органы будут руководствоваться именно этой позицией финансового ведомства.

Поэтому в рассматриваемой ситуации более «безрисковым» в целях налогообложения прибыли нам представляется вариант учета сумм возмещения новым работникам в расходах организации по п. 25 ст. 255 НК РФ.

При этом отсутствие подтверждения расходов работника во втором варианте выплаты единовременной компенсации предоставляет налоговому органу возможность квалифицировать данные расходы как не подтвержденные документально. Иными словами, наличие в допсоглашении к трудовому договору лишь фразы о «единовременной компенсации в связи с переездом в другую местность» не раскрывает, что фактически было компенсировано.

По вопросу учета затрат на возмещение расходов работника на наем жилого помещения сообщаем следующее.

В ряде писем Минфин России отметил, что компенсация расходов работника по найму жилого помещения не может учитываться для целей налогообложения прибыли организаций в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, так как расходы работника, связанные с удовлетворением его социально-хозяйственных потребностей, не могут рассматриваться как осуществленные в рамках деятельности самой организации. Данные выплаты могут осуществляться только в качестве системы оплаты труда, принятой в организации (оплата труда в натуральной форме). Смотрите письма Минфина России от 21.11.2016 N 03-03-06/1/68362, от 14.11.2016 N 03-03-06/1/66710, от 07.12.2015 N 03-03-06/1/71238.

А в письме Минфина России от 14.06.2016 N 03-03-06/1/34531 чиновники, сославшись на п. 29 ст. 270 НК РФ, пришли к выводу, что суммы возмещения организацией расходов на аренду квартиры работника, переехавшего на работу в другую местность, носят социальный характер и такие расходы не могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций независимо от того, предусмотрены эти расходы трудовыми договорами или нет.

Глава 25 НК РФ не содержит закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (смотрите также определение КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П).

Расходы организации на выплату такой компенсации могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в качестве других расходов, связанных с производством и (или) реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), при условии соблюдения общих требований п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно экономической оправданности, документального подтверждения таких затрат и их несения в рамках деятельности, направленной на получение дохода.

Полагаем, что при условии надлежащего документального подтверждения требования п. 1 ст. 252 НК РФ в отношении компенсации работнику найма жилья в том населенном пункте, где он осуществляет трудовую функцию, могут считаться выполненными, если привлечение иногородних работников связано с отсутствием квалифицированных специалистов среди местных жителей, что могут подтверждать справка учреждения службы занятости, документальные свидетельства о размещении работодателем вакансий в местных средствах массовой информации и т.п.

Добавить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *